Инвестиционный вычет - применяем или нет: несколько ситуаций
Согласно подпункту 2.2 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Республики Беларусь (НК) плательщик вправе применить инвестиционный вычет и включить его в состав затрат по производству и реализации в порядке, установленном этим подпунктом.
Инвестиционным вычетом признается сумма, исчисленная от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией
При этом инвестиционный вычет не применяется, в частности:
к первоначальной стоимости основных средств, принятых плательщиком к бухгалтерскому учету в качестве объекта по договорам аренды (финансовой аренды (лизинга)), иного возмездного или безвозмездного пользования, доверительного управления, в качестве взноса (вклада) в уставный фонд (простое товарищество);
к первоначальной стоимости основных средств, полученных безвозмездно либо первоначальная стоимость которых сформирована (полностью или частично) за счет безвозмездно принятых затрат, произведенных при создании объектов;
Ниже мы предлагаем несколько ситуаций, в которых, по нашему мнению, инвестиционный вычет применить возможно либо нет.
- 1.Может ли арендатор применить инвестиционный вычет к сумме капитальных затрат в неотделимые улучшения арендованного имущества, если в соответствии с договором аренды они не передаются арендодателю?
Да, может, с учетом требований, установленных законодательством.
Согласно подп.2.2 ст.170 НК плательщик вправе применить инвестиционный вычет и включить его в состав затрат по производству и реализации.
Для целей налога на прибыль инвестиционным вычетом признается сумма, исчисленная от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией.
В соответствии с ч. 1 п. 22 Инструкции по бухучету основных средств № 26 суммы произведенных арендатором вложений в арендованные основные средства арендатором отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения в долгосрочные активы" и кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и других счетов.
Согласно ч. 3 п. 22 Инструкции по бухучету основных средств № 26, если в соответствии с договором аренды арендатор не передает арендодателю произведенные вложения в арендованные основные средства, то суммы данных вложений, учтенные на счете 08 "Вложения в долгосрочные активы", списываются в дебет счета 01 "Основные средства".
Подпунктом 12.2 Инструкции №N 37/18/6 предусмотрено, что отражаемые арендатором в виде присоединенной стоимости полученного в аренду имущества капитальные затраты арендатора в неотделимые улучшения арендованного имущества, если они не возмещаются арендодателем, относятся к амортизируемым.
Таким образом, если в соответствии с договором аренды арендатор не передает арендодателю произведенные вложения в арендованные основные средства, то на основании НК арендатор имеет право на инвестиционный вычет.
- 2.В каком периоде включается в затраты сумма инвестиционного вычета, исчисленная арендатором от непередаваемых арендодателю капитальных затрат в неотделимые улучшения арендованного имущества: как по объекту основных средств (в месяце, следующим за месяцем начала начисления амортизации) или как по вложениям в реконструкцию (в месяце, в котором расходы на реконструкцию отнесены на счет 01)?
По нашему мнению, в месяце, в котором расходы на реконструкцию отнесены на счет 01.
Как указано выше (ситуация 1), в соответствии с ч. 1 п. 22 Инструкции по бухучету основных средств № 26 суммы произведенных арендатором вложений в арендованные основные средства арендатором отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения в долгосрочные активы" и кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и других счетов.
Согласно ч. 3 п. 22 Инструкции по бухучету основных средств № 26, если в соответствии с договором аренды арендатор не передает арендодателю произведенные вложения в арендованные основные средства, то суммы данных вложений, учтенные на счете 08 "Вложения в долгосрочные активы", списываются в дебет счета 01 "Основные средства".
Подпунктом 12.2 Инструкции № 37/18/6 предусмотрено, что отражаемые арендатором в виде присоединенной стоимости полученного в аренду имущества капитальные затраты арендатора в неотделимые улучшения арендованного имущества, если они не возмещаются арендодателем, относятся к амортизируемым.
То есть, в данном случае исчисление инвестиционного вычета от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, с включением его в затраты, учитываемые при налогообложении, осуществляется в том месяце, с которого начато начисление амортизации по данным основным средствам, а также в том месяце, в котором стоимость вложений в реконструкцию отражена на счете 01 "Основные средства" и признана у арендатора объектом начисления амортизации.
- 3.Нужно ли арендатору восстанавливать инвестиционный вычет, если после его применения к сумме капитальных затрат в неотделимые улучшения до истечения трехлетнего периода с даты принятия их к бухучету договор аренды будет расторгнут?
Вероятнее всего, арендатору придется восстановить инвестиционный вычет.
Хотя конкретно данная ситуация, по мнению автора, в законодательстве не отражена и законодатель прямо не указывает на восстановление вычета в отношении неотделимых улучшений, в этом случае, вероятно, применится общее правило: если имущество, от первоначальной стоимости которого был исчислен инвестиционный вычет, отчуждено или передано безвозмездно прежде, чем истекли три года с момента его принятия к бухгалтерскому учету, сумма вычета восстанавливается с ее отнесением в состав внереализационных доходов.
Соответственно, если арендатор, применивший инвестиционный вычет к стоимости неотделимых улучшений, по истечении срока аренды в силу расторжения договора аренды отчуждает или передает безвозмездно эти неотделимые до истечения трех лет с момента принятия их к бухгалтерскому учету, то этот арендатор будет вынужден восстановить сумму инвестиционного вычета.
- 4.Организация применила инвестиционный вычет к основным средствам, которые впоследствии до истечения трехлетнего периода с даты принятия их к бухучету были безвозмездно переданы. Нужно ли в данном случае восстанавливать инвестиционный вычет если безвозмездная передача произведена:
Вариант а) между юридическими лицами в пределах одного собственника;
Вариант б) между филиалами в пределах одного юридического лица (филиалы выделены на отдельные балансы, имеют свои расчетные счета и исполняют налоговые обязательства юрлица)?
Да, нужно.
Согласно подп.3.28 ст.174 НК суммы инвестиционного вычета, исчисленного от первоначальной стоимости основных средств (их частей), используемых в предпринимательской деятельности (стоимости вложений в реконструкцию), включенные в состав затрат, учитываемых при налогообложении, в соответствии с подпунктом 2.2 пункта 2 статьи 170 настоящего Кодекса, если ранее чем по истечении трех лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету (увеличения первоначальной стоимости основных средств на стоимость вложений в реконструкцию):
происходит передача в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование, доверительное управление;
То есть, если по передаваемому имуществу был применен инвестиционный вычет и не прошло 3 года с момента принятия этого имущества к учету, то передающей стороне необходимо восстановить вычет. В таком случае суммы инвестиционного вычета, (его части), исчисленного от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, включенные в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, в соответствии с подп. 2.2 ст. 170 НК, отражаются в составе внереализационных доходов на дату отчуждения основных средств (абз. 1 и 2 ч. 1, ч. 2 подп. 3.28 ст. 174 НК).
При этом законодатель не установил каких-либо особенностей при передаче имущества в пределах юридического лица между плательщиками налогов, в частности, налога на прибыль.
Поэтому в обоих вариантах возникает обязанность восстановления инвестиционного вычета.
Е.Ф. Герштейн,
заместитель директора
ООО «Даксин Глобал Бел»